IVA: periodicidad

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Ricardo Mayo Córdoba

29 de Mayo de 2024

Ricardo Mayo Córdoba
Contador y abogado
Especialista en Derecho Tributario y en Derecho Laboral

El impuesto al valor agregado o impuesto a las ventas (IVA) es un tributo que grava el consumo de bienes y servicios dentro del territorio nacional, entre otras operaciones contempladas en el artículo 420 del Estatuto Tributario (E. T., hecho generador).

Su momento de causación esta dado en el artículo 429 del E. T. y comprende cuatro circunstancias:

- En las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente y a falta de estos, en el momento de la entrega, aunque se haya pactado reserva de dominio, pacto de retroventa o condición resolutoria.

- En los retiros a que se refiere el literal b) del artículo 421, en la fecha del retiro.

- En las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior.

- En las importaciones, al tiempo de la nacionalización del bien. En este caso, el impuesto se liquidará y pagará conjuntamente con la liquidación y pago de los derechos de aduana.

Siendo este un impuesto de causación instantánea, el Estado ha considerado periodos para su declaración y pago; en el caso del Régimen Simple de Tributación, se estableció una periodicidad anual con anticipos bimestrales, para el resto de responsables la periodicidad es bimestral o cuatrimestral, entre otras, dependiendo de los ingresos brutos que se obtengan, esto, conforme al artículo 600 del E. T., artículo que es el objeto de comentarios de este escrito.

El artículo 600 del E.T. expresa: “Art. 600. Periodo gravable del impuesto sobre las ventas.

1. Declaración y pago bimestral para aquellos responsables de este impuesto, grandes contribuyentes y aquellas personas jurídicas y naturales cuyos ingresos brutos a 31 de diciembre del año gravable anterior sean iguales o superiores a noventa y dos mil (92.000) UVT y para los responsables de que tratan los artículos 477 y 481 de este Estatuto. Los períodos bimestrales son: enero-febrero; marzo-abril; mayo-junio; julio-agosto; septiembre-octubre; y noviembre-diciembre.

2. Declaración y pago cuatrimestral para aquellos responsables de este impuesto, personas jurídicas y naturales cuyos ingresos brutos a 31 de diciembre del año gravable anterior sean inferiores a noventa y dos mil (92.000) UVT. Los periodos cuatrimestrales serán enero -abril; mayo -agosto; y septiembre -diciembre”.

Varios comentarios:

(i) El artículo en comento utiliza la expresión ingresos brutos y (ii) no distingue si dichos ingresos son gravados, exentos, excluidos o no gravados.

Respecto de la expresión “ingresos brutos”, existe norma y doctrina que nos indica que estos obedecen a los ingresos gravados con IVA; esto es, ingresos gravados y exentos.

El inciso tercero del parágrafo tercero del artículo 1.6.1.13.2.30 del Decreto 2229 de 2023 expone: “El cambio de período gravable de que trata el inciso anterior deberá estar debidamente soportado con la certificación de contador público o revisor fiscal en la que conste el aumento o disminución de los ingresos del año gravable anterior, los cuales corresponderán a la sumatoria de los ingresos brutos provenientes de actividades gravadas y/o exentas con el impuesto sobre las ventas -IVA, informados en las declaraciones del mismo impuesto presentadas en el año gravable anterior”.

Según la Dian, la razón de esta interpretación es un raciocinio “medio a fin” de la norma. Así lo explica “… atendiendo la lógica que inspira al artículo 600 del Estatuto Tributario, esto es, que el periodo gravable del IVA será más corto entre mayores ingresos se obtengan, con lo cual se espera un recaudo de este impuesto en mayor consecución, resulta menester interpretar el término ‘ingresos brutos’ –contenido en los numerales 1º y 2º de esta disposición– como aquellos de orden fiscal, provenientes de actividades gravadas y/o exentas con el impuesto sobre las ventas, lo cual garantiza que la relación de medio a fin de la norma tenga coherencia y permita una administración más eficiente del tributo”.

Esta interpretación hace pensar que el artículo 600 del E. T. no quedó bien redactado, puesto que, si su intención era el recaudo, lo correcto sería hablar de ingresos netos, o en su defecto como ocurre en el impuesto de industria y comercio en Bogotá, indicar que la periodicidad depende del mayor o menor impuesto que en el año inmediatamente anterior se haya generado efectivamente (excluyendo devoluciones, rebajas y descuentos)

Un ejemplo que puede explicar los problemas de la norma es el siguiente: un contribuyente tiene ingresos brutos gravados con IVA por 93.000 UVT en el 2021 y tiene devoluciones en ese mismo periodo por 92.000 UVT, también gravados con IVA. Consulta: ¿cuál es la periodicidad para el año siguiente?

Pueden presentarse dos tesis:

- Los ingresos gravados brutos fueron de 93.000 UVT; por tanto, si nos ceñimos a la norma su periodicidad es bimestral.

- Los ingresos gravados brutos fueron de 93.000 UVT, pero hubo devoluciones por 92.000 UVT. En este orden de ideas, el recaudo real de IVA se dio sobre 1.000 UVT. Si consultamos el “espíritu” del artículo 600 del E. T. (recaudo más eficiente), debería entenderse que el periodo es cuatrimestral.

Así las cosas, es prudente que la Dian, consultando las mismas razones por las cuales se entiende que los ingresos brutos corresponden a los gravados y exentos, exprese con claridad qué sucede en los casos como el planteado en este escrito, donde con el mismo rasero podemos afirmar que cuando tenemos devoluciones que nos ponen por debajo de las 92.000 UVT, lo correcto es tener una periodicidad cuatrimestral, entendiendo el raciocino “medio a fin” de la norma y el principio de eficiencia tributaria.

Comentario adicional: cuando una persona obligada a facturar expide una nota crédito sobre una factura, no quiere decir que la operación fue anulada, rescindida o resuelta; esto se expresa porque algunos colegas interpretan que siempre que hay una nota crédito hay una devolución y esto no es incorrecto.

Lo anterior se explica con el siguiente ejemplo: expedimos una factura a nombre de la empresa XYZ, pero quedó mal escrito el NIT, se realiza una nota crédito y una factura corrigiendo el error. Consulta: ¿esta nota crédito corresponde a una devolución, a una operación rescindida o resuelta?

En mi opinión no; por tanto, no debería tenerse en cuenta en el formulario 300 (declaración de IVA) como tal. No entender esto podría modificar su periodicidad del IVA con sus respectivas consecuencias.

Haciendo claridad sobre lo anterior, quedamos en esperar que la administración genere claridad sobre la correcta interpretación del artículo 600 del E. T., más allá de las dudas respecto de que tipo de ingresos son los que se tienen en cuenta para establecer la periodicidad del IVA.

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