Aclaran cuando la cesión de acciones genera un incremento patrimonial gravado con el impuesto sobre la renta

La Sección Cuarta del Consejo de Estado tuvo que determinar si la cesión de acciones a la demandante, derivada de la liquidación parcial de una sociedad en cuyo capital participaba, le generó un incremento patrimonial gravado con el impuesto sobre la renta. Así mismo, si la posterior capitalización del sobreprecio pagado por la cedente al adquirir las acciones objeto de cesión satisfizo las exigencias para concederle a tal operación el tratamiento de un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, en los términos de los artículos 36 y 36-3 del Estatuto Tributario, vigentes en ese momento.

De los hechos acreditados en el plenario emerge para el alto tribunal que las transacciones realizadas llevaron a que la actora pasara a poseer directamente derechos fiduciarios valorizados en $ 9.900.309.870, que con anterioridad poseía indirectamente a través de su porcentaje de participación en la sociedad que era la titular inicial de esos derechos, el cual había adquirido mediante una inversión de $ 33 millones, sin que tributase el «incremento neto del patrimonio» derivado de la diferencia entre el monto invertido y el valor del activo recibido a cambio (i.e. los derechos fiduciarios que pasó a poseer directamente una vez que se liquidaron las sociedades), a consecuencia de la captura del supuesto de hecho del ingreso no constitutivo de renta previsto en los artículos 36 y 36-3 mencionados.

Se indica que el régimen tributario de la prima por emisión de acciones no se concede por la mera emisión de acciones por un valor superior al nominal, sino cuando tal circunstancia está seguida de la efectiva y perdurable capitalización de lo obtenido por la sociedad a título de «prima» para que sea esta entidad la que lo aproveche en su actividad empresarial, en lugar de que lo hagan los socios a través de la distribución de un rendimiento o de una utilidad por los títulos participativos poseídos en el capital social.

Lo que no concurre en el caso es que esa prima haya satisfecho la finalidad objetiva o ratio de la norma tributaria (artículos 36 y 36-3 del E.T.) para darle el tratamiento de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional a su capitalización, como quiera que no fortaleció de manera efectiva y perdurable el patrimonio social de la emisora de las acciones, en la medida en que esta no aplicó empresarialmente el monto capitalizado y fue liquidada pocos meses después.

Así, los hechos probados llevan a constatar que la capitalización de la sociedad emisora de las acciones no fue el fin de las operaciones desplegadas, sino apenas un medio para incurrir en el supuesto de hecho de una norma de desgravación a efectos de capturar un beneficio en el impuesto sobre la renta que está atado a la realización de una finalidad extrafiscal.

La evaluación integral de los acontecimientos con relevancia tributaria indica que la operación en cuestión dio lugar a un incremento neto del patrimonio de la actora, sin que se cumplieran los requisitos de fondo para acceder a la desgravación, siendo que para la época de los hechos las previsiones de los artículos 26, 30, ordinal 3.°, y 301 del E.T. disponían que esa clase de transferencias patrimoniales entre sociedad y socio estarían gravadas, tributación que solo se enervaría con la producción y capitalización de una prima que acometiera las finalidades previstas en el ordenamiento, lo que no ocurrió en el caso que se enjuicia.

La sala aclara que es legítimo que quien bien gestiona sus negocios oriente su actividad a ponderar los efectos económicos que derivan del sistema tributario, para identificar e implementar el vehículo negocial que le sea menos oneroso, dentro de las posibilidades que verdaderamente surgen del ordenamiento. Lo que carece de juridicidad es que el ejercicio de autonomía de la voluntad se encamine a contrariar mandatos objetivos de derecho público de contenido tributario, pues la tutela jurídica de la ordenación de los intereses privados requiere que la causa del ejercicio negocial esté alineada con las concretas finalidades que prevé la legislación.

En el caso bajo estudio, ese requisito no se honró porque el esquema negocial en el que incurrió la actora no satisfizo las finalidades de las normas que prevén la desgravación que pretende, sino que tan solo planteó recaer dentro de esos preceptos para que actuasen como norma de cobertura con la cual desvirtuar una renta gravada por los artículo 26, 30, ordinal 3.°, y 301 del E.T. Por ende, corresponde atribuirle a la operación el tratamiento fiscal propio de una transferencia patrimonial hecha de la sociedad al socio en exceso del capital invertido.

En esa medida, la sala encuentra procedente el cargo de apelación formulado por la DIAN de acuerdo con el cual su contraparte habría omitido declarar el ingreso no operacional que recibió en la liquidación parcial de la primera sociedad, dado que el valor de las acciones que obtuvo a título de reintegro de capital supero el monto de su aporte y estaba gravado.  (C.P: Julio Roberto Piza Rodríguez).