La seguridad social: el talón de Aquiles de la deducción en renta por contratos con independientes

Ricardo Mayo Córdoba
Contador y abogado

Especialista en Derecho Tributario y en Derecho Laboral

Hace ya varios años, el legislador impuso la carga a los contratantes contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios de verificar la afiliación y pago al Sistema Seguridad Social Integral (SSSI) de sus contratistas; sin embargo, pasada ya casi una década desde la implementación de esta obligación y quizá más, las normas son cada vez más confusas y de difícil aplicación.

La norma vigente sobre este asunto es el artículo 27 de la Ley 1393 del 2010, que adicionó el parágrafo segundo del artículo 108 del Estatuto Tributario. Esta norma señala: “Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional”. Esta reglamentación se produjo parcialmente con el advenimiento del Decreto 1017 del 2013, que reglamentó de manera “ligth” esta gigantesca responsabilidad de vigilar la afiliación y aportes de los trabajadores independientes. La reglamentación expresa, en pocas palabras, que quien pretenda hacer velar el costo, gasto o deducción derivados de una prestación de servicios por una persona natural en el impuesto sobre la renta deberá verificar que la afiliación y el pago de las contribuciones al SSSI estén conforme a las normas vigentes.

Ahora bien, recordemos que en esta materia la norma vigente –la que obliga a los independientes a aportar al SSSI–, y que nos sirve de sustento para aplicar el parágrafo segundo del artículo 108 del Estatuto Tributario, es el artículo 244 de la Ley 1955 del 2019 (Plan Nacional de Desarrollo 2018-2022), norma que, por demás está, fue declarada inexequible con efecto diferidos. Dicho artículo expresa que los trabajadores independientes por cuenta propia y los trabajadores independientes con contratos diferentes a prestación de servicios personales, siempre que ganen uno o más salarios mínimos legales mensuales vigentes, deben aportar mes vencido al SSSI, sobre el 40 % de sus ingresos, los porcentajes que en salud, pensión y ARL correspondan; 40 % que en algunos casos se calculará detrayendo costos y gastos asociados a la prestación servicio que hace el trabajador independiente.

Observamos en adelante algunos de los problemas que tiene aplicar el parágrafo segundo del artículo 108 del Estatuto Tributario, dada la forma del cómo –y no sobre qué valor– debo realizar esa verificación. Sobre este estado dubitativo, en la práctica lo que hacen los contratistas, incluido el Estado (situación que expreso con conocimiento de causa), es solicitar el pago o mejor la planilla de aporte al SSSI al contratista, mes anticipado, como requisito para realizar el pago de la cuenta de cobro o factura, transgrediendo no solo la norma propiamente dicha, esto es, el artículo 244 de la Ley 1955 del 2019, que expresa que la seguridad social se paga mes vencido, sino también su espíritu, consistente en que el independiente tenga los recursos para poder realizar el aporte al SSSI una vez su contratista le pague.

Es así como las normas, principalmente Decreto Reglamentario vigente (D. 1017/13), se queda corto, pues debió prever no solo sobre qué valor se debe verificar el pago, sino, además, el cómo realizo dicha verificación y las consecuencias jurídicas no solo para el contratante, sino también para el contratista, que solo tendrá una consecuencia si la UGPP lo llegare a fiscalizar.

Temas o interrogantes como estos: ¿Cómo hago esa verificación? ¿Se debe hacer con la planilla mes vencida? ¿Se debe hacer con la planilla mes anticipado? ¿Cuándo se podría solicitar la planilla mes anticipado? Por ejemplo, en los contratos de tracto sucesivo y pagos mensualizados, donde el contratista podría tiene caja. Si el contratista no proporciona la seguridad social “la planilla” ¿qué se debe hacer?, ¿no se realiza el pago?, ¿Lo realizo y se informa a la UGPP?, ¿se realiza el pago parcial para que el contratista pueda pagar la seguridad social, si es que no tenía recursos para su pago? Si no se soporta el valor pagado (recordando que algunos contratantes pueden deducir costos y gastos), ¿qué se debe hacer?, ¿se debe informar a la UGPP?, ¿solicito los documentos que dieron origen a la deducción de costos y gastos? o, ¿le pido una certificación de contador sobre los costos y gastos?; ¿qué documentos se deben o se pueden solicitar para verificar el pago?, ¿puedo realmente solicitar la planilla con toda la información privada que esta pudiera contener?, ¿solo basta la planilla para esta verificación?, ¿una certificación de un contador bastaría como sustento para dicha verificación?; Si un contratante, un electricista por dar un ejemplo,  presta un servicio en abril, y, por cualquier razón, pasa la factura en junio, ¿qué seguridad social verifico?, ¿la de abril?, mes donde la persona tenía riesgo, ¿o la de junio por una simple lógica fiscalizadora, que no atiende al objetivo de la seguridad social, que es en este caso la protección del electricista?

Como existen muchos interrogantes, existen muchas maneras de cómo los contratantes aplican la norma. El común denominador es que todos piden la planilla como sustento y lo cierto es que no conozco la norma que los habilite para tal. Alguno la piden mes vencido, otros las solicitan mes anticipado, otros solicitan la planilla del mes anterior, algunos del mes en que se prestó el servicio, otros deciden no pagar hasta tanto no se realice el pago, entre muchas otras modalidades surgidas de la práctica.

Una lectura muy juiciosa y pausada de una sentencia del Consejo de Estado (Radicado 23.756, proferida el 9 de julio del 2020, C. P.: Milton Chávez García) nos da luces sobre lo que falta por reglamentar. En esta oportunidad, el Consejo de Estado señaló: “Para esta Corporación, permitir a los contratantes que pidan explicaciones y califiquen su validez implica que ejerzan funciones de fiscalización que deben estar asignadas expresamente en la Ley porque podrían afectar la intimidad de los contratistas”.

“Es a través de la Ley, expedida por el Congreso de la República, como se debe precisar cuál es el ingreso base de liquidación de los aportes a seguridad social de los trabajadores independientes y la manera como el contratante puede verificarlo, y cuando considere que no es correcto, qué tipo de información podría solicitar y cómo puede el contratista justificar las diferencias”.

De lo anterior se denota que, en palabras propias del Consejo de Estado, tenemos una función de “fiscalización” (como la Dian o como la UGPP), sobre la cual no solo se debe decir sobre qué vamos a “fiscalizar”, sino también, cómo lo vamos a realizar, so pena de caer en desconocimiento de derechos de los “fiscalizado”.

Además, de dicha sentencia se desprende que las atribuciones correlativas a la manera de cómo verificar y qué tipo de información puedo solicitar deben estar expresamente señaladas en la ley, situación que no sucede.

La conclusión obligatoria e inevitable es que el parágrafo segundo del artículo 108 de nuestro Estatuto Tributario genera múltiples controversias para su aplicación, dada su reglamentación, la cual es corta, poco clara e insuficiente, dejando como efecto su potencial inaplicación. Ello no quiere decir que, a título de recomendación, los contribuyentes del impuesto de renta y complementarios propendan hasta tanto no exista una mejor reglamentación, por tratar de aplicar la norma de la mejor manera posible, con el propósito de demostrar su esfuerzo por aplicarla y evitar controversias de índole administrativa o contencioso administrativa con la administración tributaria.